2021年5月27日晚，财税法工作坊第22期通过直播平台以线上交流的方式举行。本期财税法工作坊也是厦门大学法学院、华中科技大学法学院、江西财经大学法学院与我院联合举办的四校财税法论坛的第一期，主题为江西盈科行案例研讨。
本期工作坊由中央财经大学法学院郭维真老师担任指导教师，中央财经大学法学院2020级法律硕士研究生赵雅芝同学主持，厦门大学法学院王宗涛老师、华中科技大学法学院李貌老师、江西财经大学法学院聂淼老师、熊玉梅老师及我校财经研究院曹明星副院长担任评议嘉宾。
本期工作坊通过主题报告结合交叉评议的方式，从不同角度对江西盈科行案例进行了研讨，共包括以下四个主题：“溢价款性质的分析”、“民商事合同关于税款承担条款的效力研究”、“应税行为与税收法律关系”和“请求权基础选择及思路展开——以琴湖公司寻求救济为例”。
江西财经大学法学院2020级法学硕士研究生辛洁、吴凝思同学分享了关于“溢价款性质的分析”的思考。辛洁同学认为，本案中双方当事人均为企业所得税法意义上的纳税人，溢价款属于与取得收入直接相关的支出，符合生产经营活动之常规，可以扣除。吴凝思同学指出，两公司分别为销售不动产及服务的增值税纳税义务人，琴湖公司所获总销售款（含溢价）为其销售额，盈科行公司以所获溢价为其销售额，故琴湖公司因销售不动产按照税率11%缴纳的溢价款部分的增值税税款不应由盈科行公司承担。由此，两位同学得出共同结论：企业所得税与增值税收入之间存在客观差异，而此种差异无需强行抹平。
中央财经大学法学院2020级法律硕士研究生梁珂珂同学就“民商事合同关于税款承担条款的效力研究”进行了主题发言。首先，她基于法律规定和当事人约定的角度分析，认为本案中不存在琴湖公司代盈科行公司代缴增值税或代缴企业所得税之情形。其次，她指出，当前大多数司法判例均认可了包税条款的法律效力，并将此作为当事人意思自治的表现。最后，她从对内与对外两个角度探讨了包税条款的法律效力问题。她认为包税条款作为当事人自由意志的体现是有效的，但这种效力仅及于合同双方当事人之间。
华中科技大学法学院2020级法律硕士研究生胡桃、江华同学分享了对“应税行为与税收法律关系”的思考。胡桃同学认为，民法不能直接适用于税收法律关系。在民法与税法交叉的场合，民事法律关系为税收法律关系的前置关系，民事法律行为与税收债务应税行为往往一一对应。根据税收法定原则，民事主体双方不可约定改变纳税义务人，但可以约定第三人代为清偿，第三人由此取得税收债权人的地位。江华同学的主题报告以“神户海关关税处分无效确认案”为分析对象展开，他认为税收法定主义是宪法上法律保留的具体表现形式，是税收形式法治的基础理论，唯有以税收法定主义作为最高准则，方能妥善控制税务机关的课税裁量权。当税收法定主义与税收公平原则在法律适用中发生冲突时，税收法定主义应处于优先地位。
厦门大学法学院2019级法学硕士研究生樊聪颖同学、2019级法律硕士研究生盛婷婷同学以“请求权基础选择及思路展开——以琴湖公司寻求救济为例”为主题进行了分享。两位同学首先对本案条件作出了假设，补充了“琴湖公司前期是代销关系，并且按照代销做了相关账务处理，未对溢价款部分做税前扣除。基于此假设提供给琴湖公司三种可能的救济途径：其一，按代理关系重新进行税务处理；其二，若税务机关没有就该笔溢价款向盈科行公司征税，则琴湖公司可以依据私法上的不当得利向盈科行公司申请返还代缴税款；其三，若税务机关已经就该笔溢价款向盈科行公司征税，则琴湖公司可以依据公法上的不当得利申请税务机关退还代缴的税款。
在评议环节，各校同学针对不同主题进行了交叉评议。
江西财经大学法学院2020级法学硕士研究生郭凌同学提出，包税条款的法律效力与可操作性尚存疑问。无论是将包税条款的法律属性界定为免责的债务承担还是履行承担协议，都需以征得税务机关的同意作为前提。若将包税条款的性质界定为向第三人履行的合同，那么税务机关（第三人）此时主动请求被转嫁方缴纳税费，就会有违背税收法定原则之嫌。2020级法学硕士研究生罗海洋同学提出，税收法定原则与税收公平原则之间存在矛盾，于立法上应当更注重税收公平原则，在法律解释中则应当更注重税收法定原则，如此才能兼顾税法的正义性与安定性。
中央财经大学法学院2019级法律硕士研究生魏静莹同学认为溢价款性质的界定与交易双方之法律关系存在紧密联系，但本案一审法院从经济实质层面进行说理，有违税收法定原则。2019级法律硕士研究生吴锡同学认为在对应税行为与税收法律关系进行分析时，首先需明确应税行为与税收法律关系的本质。同时，若税法与民法确实存在冲突，税务机关在行使税收征管权时应当优先适用税法。2020级法学硕士研究生尚亿慧同学分析了在现有情形下，琴湖公司就溢价款部分的增值税以及附加税费支出进行救济的民法请求权基础之可能性。提出或可将溢价款视作“佣金以外的其他费用”；或可根据民法上的公平原则重新界定该部分溢价款之税款分配；抑或可适用《民法典》第511条之规定，将税费承担视作履行费用的一种情形。
华中科技大学法学院2020级法律硕士研究生孙玮同学认为本案交易双方基于包销合同形成的法律关系为代理关系，溢价款的性质为代理费用。同时孙同学还提出如果在交易双方对税负承担主体有所约定，那对该种意思自治予以尊重的范围该如何界定？2020级法律硕士研究生吴丽莎同学指出，包税条款中约定的此种税收债务的第三人代位清偿，仅仅改变了支付方式，并不能够改变纳税义务的归属。
厦门大学法学院2020级法学硕士研究生黄可馨同学认为，税务机关对溢价款的征税不涉及经济上的双重征税问题。2019级法律硕士研究生吴怡认为，“是否违背公法法律原则”这一问题，并不受私法上关系的影响。而包税条款本身既可以理解为是约定了纳税义务人的改变，也可以理解为是税费支付之负担的转移。2019级法律硕士研究生许家倩同学认为，当事人的纳税义务源于税法，而税法中对纳税主体、纳税行为、税率的规定已经考虑了公平原则，故本案若直接以民法上的公平原则作为裁判依据，可能同税法相冲突。
在评议嘉宾点评环节中，各位老师对同学们的分享予以肯定并进行了点评。
聂淼老师提出在特殊情形下，法官或可采取民法上有关规定与原则进行税收司法案件裁判。熊玉梅老师认为，对包税条款之效力区分内外部关系进行探讨是正确的，此种税负转嫁条款仅在交易双方之间有效，不能当然及于税务机关。
王宗涛老师提出，公法和私法的交叉问题可细分为两个层面——第一个层面为公法（例如税法）进入私法（例如民法）法律关系当中，如交易双方于民事合同中约定开具发票、税负承担等条款；第二个层面为私法（例如民法）渗入到公法（例如税法）当中，如税务机关在处理涉税问题时应用民事法上的某些原则与概念等，此种公法与私法相交融的趋势值得同学们未来做进一步探讨。
李貌老师介绍了日本学界关于税法与民法关系的两种代表性学派，他认为税法与民法所规制的法律关系有交叉但是有很大差异。法律行为的构成要件由法律规制和意思表示组成，意思只能在法律规制范围内自由表示，这里的法律规制当然就包括税法规制。因此，在涉税民商事案例中，不能忽视这个民法核心概念的内涵。
曹明星老师就如何建立民法与税法之间的衔接问题提出了自己的见解：或可不将税收的基础关系视作债权债务关系，而将其视为一种共同分摊成本并分享类股权的共同参与关系。对税收基本性质的认定，也可跳脱出税务机关之债权的固有认识，将其认定为一种属于国库的所有权（公人格的财产权）。由此打通民法与行政法，消解税务机关的税收优越权，进而实现民法上的平等原则。
郭维真老师从税法的法律形式与经济实质之关系、从对双方民事法律关系的认定与涉税交易是否必然一致等角度提出了值得进一步思考的地方，她结合增值税视同销售制度，指出本案体现出当前我国在税收征管过程中仍存在税收法律规定同税收实践之间的落差，该落差虽是推动税收法治过程中不可回避的问题，但也将倒逼税法的进一步发展完善。
最后，各位老师就公法与私法之碰撞、税收法律关系与民事法律关系之交融等问题进行了深入交流、探讨。本次活动在激烈的讨论之后落下帷幕，老师、同学们满载而归。
图/文 包少卿2021级财税法学硕士研究生
